WWW.DISS.SELUK.RU

БЕСПЛАТНАЯ ЭЛЕКТРОННАЯ БИБЛИОТЕКА
(Авторефераты, диссертации, методички, учебные программы, монографии)

 


Pages:     | 1 |   ...   | 2 | 3 || 5 | 6 |   ...   | 8 |

«Ж.Г. ЛЕОНТЬЕВА, Л.З. МИЛЛЕР, Е.В. ЛЕОНТЬЕВА, М.В. ТАБАКОВА БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ ВНЕШНЕЭКОНОМИЧЕСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ КОММЕРЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЙ Учебное пособие Под редакцией Ж.Г. ...»

-- [ Страница 4 ] --

Обе названные машинограммы должны составляться к началу следующего рабочего дня, иметь одинаковое содержание и включать все реквизиты, предусмотренные формой кассовой книги. Изложенное требование часто нарушается организациями, ведущими бухгалтерский учет в единой для всех участков бухгалтерской программе. Анализ арбитражной практики показывает, что суды требуют неукоснительного соблюдения действующего Порядка, включая обязанности по документальному оформлению кассовых операций. В частности, в Постановлении ФАС СевероЗападного округа от 19.11.2004 г. № А56-14333/04 указывается на то, что «судом первой инстанции правомерно отклонена ссылка общества на автоматизированный учет ведения кассовой книги и невозможность распечатки кассовой книги» по причине несоответствия установленному Письмом ЦБ РФ № 18 порядку ведения кассовых операций.

Ответственность за несоблюдение условий работы с денежной наличностью, а также несоблюдение порядка ведения кассовых операций определяется статьей 15.1 КоАП РФ, согласно которой к нарушениям порядка ведения кассовых операций относятся:

- осуществление расчетов наличными деньгами с другими организациями сверх установленных размеров;

- неоприходование (неполное оприходование) в кассу денежной наличности;

- несоблюдение порядка хранения свободных денежных средств;

- накопление в кассе наличных денег сверх установленных лимитов.

Указанной статьей КоАП установлены следующие размеры штрафных санкций за несоблюдение условий работы с денежной наличностью, а также нарушение порядка ведения кассовых операций:

- на должностных лиц – в размере от сорока до пятидесяти минимальных размеров оплаты труда;

- на юридических лиц – от четырехсот до пятисот минимальных размеров оплаты труда.

Глава 5. УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ РАСХОДОВ

ПО ЗАГРАНКОМАНДИРОВКАМ В СТРАНЫ ДАЛЬНЕГО

И БЛИЖНЕГО ЗАРУБЕЖЬЯ

5.1. Документальное оформление зарубежной командировки Трудовым кодексом РФ определено общее понятие служебной командировки как поездки работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы (статья 166). Данное определение не предусматривает никаких различий в зависимости от места командирования работников. Следовательно, все гарантии, предусмотренные Трудовым кодексом РФ, по возмещению расходов, сохранению места работы и среднего заработка в период командировки в полной мере распространяются и на зарубежные командировки сотрудников.

Вместе с тем статья 166 Трудового кодекса содержит также следующее немаловажное уточнение: «…служебные поездки работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, служебными командировками не признаются».

Таким образом, всё изложенное в данной главе, касающееся расчетов с подотчетными лицами, направленными организацией в служебную командировку, не распространяется на расчеты организаций с работниками, постоянная работа которых протекает в пути или носит разъездной (подвижный) характер.

Необходимым условием для оформления зарубежной командировки сотрудника является издание приказа о командировании. Это требование установлено следующими документами:

- Федеральным законом РФ от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»;

- Постановлением Правительства Российской Федерации от 13.10.2008 г. № 749 «Об особенностях направления работников в служебные командировки»;

- Постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2005 года № 812 «О размере и порядке выплаты суточных в иностранной валюте и надбавок к суточным в иностранной валюте при служебных командировках на территории иностранных государств работников организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета».

В соответствии с нормами ст. 168 Трудового кодекса РФ общий порядок направления работников в служебные командировки должен быть определен в коллективном договоре или во внутреннем локальном нормативном акте организации. Так, например, общий порядок направления работников в командировки может быть определен приказом по организации.

Величина командировочных расходов отдельного работника или группы работников, направляемых в командировку, определяется на основании двух приказов:

1) приказа, которым сотруднику установлен размер суточных;

2) приказа о направлении сотрудника в служебную зарубежную командировку, в котором необходимо указать фамилию, имя и отчество командируемого лица, цель командирования, предполагаемые даты выезда и возвращения из служебной командировки или планируемый срок командирования, страну командирования.

Если направление сотрудников в зарубежные командировки носит разовый характер, то всю необходимую информацию об условиях командирования можно определить в одном приказе. В случаях, когда работники направляются в зарубежные командировки регулярно в одни и те же страны, руководитель организации может определить размер суточных для каждой страны командирования общим приказом.

Перечень унифицированных форм документов, которые необходимо заполнить в организации при направлении сотрудника в командировку, приведен в Постановлении Госкомстата России от 05.01.2004 г. № 1 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты». Основными из них являются:

- приказ руководителя по форме № Т-9 «Приказ (распоряжение) о направлении работника в командировку» или № Т-9а «Приказ (распоряжение) о направлении работников в командировку»;

- командировочное удостоверение по форме № Т-10;

- служебное задание для направления в командировку и отчет о его выполнении по форме № Т-10а.

Приказом (форма № Т-9 или № Т-9а) определяются место назначения (командирования), срок, а также цель командировки.

В соответствии с требованиями пункта 2 статьи 9 Федерального закона № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» эти формы приказа необходимо применять всем организациям при направлении своих работников в любые командировки.

Минфин России Письмами от 06.12.2002 г. № 16-00-16/158 «О порядке документального оформления служебных командировок» и от 26.12.2005 г. № 16-00-16/158 сообщил, что организация может издать приказ (распоряжение или иной распорядительный документ), в котором будет установлен перечень документов, являющихся основанием для направления работника в служебную командировку. По мнению Минфина России, параллельное составление приказа и оформление командировочного удостоверения по одному факту хозяйственной деятельности не целесообразны. Поэтому организация сама определяет, при каких командировках и какие документы оформлять для подтверждения факта командирования работника. Это также относится к зарубежным и однодневным командировкам.

Фактическое время пребывания работника в командировке должно быть подтверждено документально. Это имеет значение для обоснования отсутствия работника на рабочем месте, подтверждения величины понесенных им расходов, а также формирования учетной информации о величине расходов организации, связанных с командированием работников в связи с выполнением ими определенных командировочных заданий.

Время фактического пребывания работника в загранкомандировке подтверждается отметками в загранпаспорте о пересечении государственной границы РФ. Учитывая, что загранпаспорт является личным документом сотрудника, представляется целесообразным после возвращения из командировки приложить к авансовому отчету копию заграничного паспорта с отметками о датах пересечения границы на контрольнопропускных пунктах Российской Федерации (письма Минфина России от 12 мая 2008 г. № 03-03-06/2/47, УФНС по г. Москве от 19 декабря 2007 г.

№ 28-11/121388 и от 18 января 2007 г. № 21-11/003922@.а).

В соответствии с п. 15 Постановления Правительства РФ от 13.10.2008 г. №749 «Об особенностях направления работников в служебные командировки» при направлении работника за пределы России командировочное удостоверение не оформляется. Исключением являются служебные командировки в страны СНГ. Речь идет о тех государствах, с которыми заключены межправительственные соглашения, на основании которых в документах для въезда и выезда не делаются отметки о пересечении государственной границы.

Необходимо отметить, что в настоящее время таможенный контроль отменен на границе Российской Федерации со следующими государствами:

- Республикой Беларусь – на основании Указа Президента Российской Федерации от 25.05.1995 г. № 525;

- Республикой Казахстан – на основании Указа Президента Российской Федерации от 31.12.1995 г. № 1343.

При пересечении границы Украины российские пограничные органы не делают никаких отметок, а украинские – ставят их в миграционную карту, изымаемую при выезде из страны.

Следует отметить, что подходы специалистов различных ведомств к вопросу оформления командировочного удостоверения являются неоднозначными. Часть чиновников считала, что оформление командировочного удостоверения является обязательным (Письма Минфина России от 12 мая 2008 г. № 03-03-06/2/47, УФНС по г. Москве от 19 декабря 2007 г. № 28от 19 мая 2006 г. № 20-12/43886@). В более ранних письмах специалисты Минфина настаивали на том, что для определения времени фактического нахождения сотрудников в командировке за рубежом достаточно соответствующих отметок в загранпаспорте (Письма Минфина России от 17 мая 2006 г. № 03-03-04/1/469 и от 8 сентября 2006 г. № 03-03В Письме Минфина России от 14.12.2004 г. №03-05-01-04/105 указано, что если документально подтвердить дату пересечения границы невозможно (не проставляются отметки в паспорте, не выдаются миграционные карты или иные документы), то днем пересечения границы следует считать день отъезда работника из пункта отправления или из пункта командировки.

При решении вопроса о возможности подтверждения даты пересечения границы расписанием движения поездов в своем Постановлении от 10.01.2008 г. № Ф 09-10916/07-С3 ФАС Уральского округа пришел к выводу, что такой подход не противоречит законодательству и является обоснованным.

Для применения в загранкомандировке, командировочное удостоверение должно быть оформлено по форме № Т-10, установленной Постановлением об унифицированных формах первичной учетной документации, на основании Приказа о командировании работника. Командировочное удостоверение является документом, удостоверяющим фактическое время пребывания в служебной командировке. В командировочном удостоверении в этом случае делаются отметки о датах прибытия и выбытия, которые заверяются подписью ответственного должностного лица и печатью той организации, в которую работник был командирован. В случаях, когда работник командируется одновременно в несколько городов (организаций), отметки делаются в каждом месте назначения.

В настоящее время согласно нормам Постановления Правительства РФ № 749 от 13.10.2008 г. срок командировки не ограничен и определяется только с учетом объема, сложности и других особенностей служебного поручения. Напомним, что ранее, согласно Инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07.04.1988 г. № 62 «О служебных командировках в пределах СССР», срок командировки по территории Российской Федерации не мог превышать 40 дней, не считая времени нахождения в пути (для командировок за пределы территории Российской Федерации ограничений срока нахождения в командировке предусмотрено не было). Минфин России (см. Письма от 28.03.2008 г. № 03-03-06/2/30, от 12.01.2007 г. № 03-04-06-01/1) и налоговые органы (см. Письма УФНС России по г. Москве от 03.07.2007 г. № 20-12/062183, от 15.10.2003 г.

№ 26-12/57647) высказывали мнение о том, что в случае если срок нахождения работника в командировке превысит установленный предельный срок, равный 40 дням, то вышеуказанная поездка работника не могла быть признана командировкой и все расходы, понесенные работником в данной поездке, не признавались командировочными расходами.

Теперь нет необходимости в переквалификации командировки в иную поездку в случае направления (задержки) работника в производственных целях вне места постоянной работы более чем на 40 дней.

Порядок расчета срока командировки остался прежним: днем выезда в командировку считается дата отправления поезда, самолета, автобуса или другого транспортного средства от места постоянной работы командированного, а днем приезда из командировки – дата прибытия транспортного средства в место постоянной работы. При отправлении транспортного средства до 24 часов включительно днем отъезда в командировку считаются текущие сутки, а с ноля часов и позднее – следующие сутки.

Если станция, пристань или аэропорт находятся за чертой населенного пункта, учитывается время, необходимое для проезда до места отправления.

При этом вопрос о явке работника в день выезда в командировку и в день приезда из командировки по-прежнему решается по договоренности с работодателем.

5.2. Организация расчетов с работниками, направляемыми в загранкомандировки До вступления в силу Федерального закона от 10.12.2003 г. № 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» вопрос об организации расчетов с работниками, направляемыми в командировки за пределы Российской Федерации, регламентировался специальным документом ЦБ РФ.

Банк России, основываясь на полномочиях органа валютного контроля, Положением от 25.06.1997 г. № 62 «О порядке покупки и выдачи иностранной валюты для оплаты командировочных расходов» разрешил организациям производить расчеты с командируемыми лицами в наличной иностранной валюте, а также определил порядок и условия осуществления валютных операций данного типа.

С 18 июня 2004 г., в связи с изданием Указания ЦБ РФ от 15.06.2004 г.

№ 1450-У, наряду с прочими документами, составлявшими прежнее валютное законодательство Российской Федерации, Положение ЦБ РФ № 62 утратило силу. Одновременно организации оказались лишенными права выплачивать наличную иностранную валюту своим сотрудникам. Это объяснялось существованием в первоначальной редакции Закона «О валютном регулировании и валютном контроле» нормы, прямо запрещающей расчеты между резидентами в иностранной валюте (часть 1 статьи 9 Закона № 173-ФЗ). Согласно подпункту 6 части 1 статьи 1 к резидентам относятся, как юридические, так и физические лица. Следовательно, в силу указанной нормы статьи 9 Закона запрет распространялся и на расчеты с применением наличной иностранной валюты организации со своими командируемыми сотрудниками как частный случай расчетов в иностранной валюте между резидентами.

Изменить сложившуюся ситуацию могли только соответствующие поправки к Закону либо нормативный акт органа валютного регулирования.

Как было отмечено в предыдущих разделах, отчасти ситуация была изменена поправками к Закону «О валютном регулировании и валютном контроле», внесенными Федеральным законом от 18.07.2005 г. № 90-ФЗ.

Перечень разрешенных валютных операций между резидентами был дополнен:

- операциями при оплате и (или) возмещении расходов физического лица, связанных со служебной командировкой за пределы территории Российской Федерации, а также операциями при погашении неизрасходованного аванса, выданного в связи со служебной командировкой (пункт части 1 статьи 9 Закона № 173-ФЗ);

- операциями по оплате и (или) возмещению расходов, связанных со служебными поездками за пределы территории Российской Федерации работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер (пункт 14 части 1 статьи 9 Закона № 173-ФЗ).

Вместе с тем ожидаемые изменения не были внесены в статью Закона № 173-ФЗ, регламентирующую права и обязанности резидентов при осуществлении валютных операций, часть 2 которой устанавливает следующий порядок осуществления валютных операций резидентами:

«Если иное не предусмотрено настоящим Федеральным законом, расчеты при осуществлении валютных операций производятся юридическими лицами – резидентами через банковские счета в уполномоченных банках, порядок открытия и ведения которых устанавливается Центральным банком Российской Федерации.

Расчеты при осуществлении валютных операций могут производиться юридическими лицами – резидентами через счета, открытые в соответствии со статьей 12 настоящего Федерального закона в банках за пределами территории Российской Федерации, за счет средств, зачисленных на эти счета в соответствии с настоящим Федеральным законом».

На этом основании налоговые органы нередко занимают позицию, что, согласно п. 2 ст. 14 Закона о валютном регулировании, все расчеты при осуществлении валютных операций производятся через банковские счета в уполномоченных банках. Именно поэтому выдача наличной валюты влечет наложение административного штрафа (п. 1 ст. 15.25 КоАП).

Иной подход в решении этой проблемы определен в Письме ЦБ РФ от 30 июля 2007 г. № 36-3/1381. По мнению Центрального банка РФ, выдача наличной валюты сотрудникам в качестве аванса в связи со служебными командировками за пределы России не противоречит закону.

Точки над «i» в этом вопросе расставили высшие арбитры. В Постановлении президиума ВАС РФ от 18 марта 2008 г. № 10840/07 сказано, что выдача наличных денежных средств в иностранной валюте на загранкомандировки разрешена законом и не ограничена требованиями об использовании специального счета.

Таким образом, в настоящее время у организаций, направляющих своих работников в командировку за пределы Российской Федерации, есть выбор между следующими вариантами организации расчетов:

1. Расчеты с подотчетным лицом наличными денежными средствами:

1.2. В валюте Российской Федерации.

2. Расчеты с подотчетным лицом посредством банковских карт, в 2.1. С использованием банковской карты организации.

2.2. С использованием личного карточного счета работника.

3. Расчеты с подотчетным лицом с применением банковских счетов, 3.1. Открытых в уполномоченных банках.

3.2. Открытых в банках за пределами РФ.

При этом организациям, направляющим своих работников в зарубежные командировки, необходимо руководствоваться следующим.

Нормами трудового законодательства РФ для работников, направляемых в командировку, установлены определенные гарантии, обеспечиваемые работодателями. В частности, согласно ст. 167 Трудового кодекса РФ (далее – ТК РФ), командируемому работнику гарантируется возмещение расходов, связанных со служебной командировкой. Порядок возмещения таких расходов регламентирован гл. 24 ТК РФ, а также действующей в части, не противоречащей ТК РФ, Инструкцией Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07.04.1988 г. № 62 «О служебных командировках в пределах СССР». Инструкцией (п. 19) закреплен порядок, предусматривающий необходимость обеспечения денежными средствами командируемого работника перед его отъездом в командировку. Невыдача работнику аванса на командировку, следовательно, может трактоваться как нарушение организацией трудового законодательства. Согласно ч. ст. 5.27 КоАП РФ, нарушение законодательства о труде влечет применение к должностным лицам мер административной ответственности в виде штрафа в размере от пяти до пятидесяти минимальных размеров оплаты труда. Необходимо отметить, что в 2005 году меры административной ответственности за нарушение трудового законодательства были распространены на юридических лиц и лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица. В настоящее время, согласно ч. 5.27 КоАП РФ в редакции Федерального закона от 09.05.2005 г. № 45-ФЗ, административная ответственность юридических лиц установлена в виде штрафа от трехсот до пятисот минимальных размеров оплаты труда или административное приостановление деятельности на срок до девяноста суток.

Таким образом, во избежание нарушения норм трудового законодательства организация обязана обеспечить направляемого в зарубежную командировку работника денежными средствами в виде аванса (п. 10 Положения о направлении работников в служебные командировки).

Организациям, регулярно направляющим своих сотрудников в командировки за пределы РФ, целесообразно предусмотреть режим карточного счета, позволяющий осуществлять конверсионные операции и снятие в стране командирования наличных средств в соответствующем валютном выражении.

Для всех случаев можно указать наиболее общий набор операций (без учета направления расходов):

1. Получение подотчетным лицом денежных средств в качестве аванса.

2. Отчет о расходе иностранной валюты в стране командирования.

3. Выявление состояния расчетов с подотчетным лицом по результатам отчета (излишек или перерасход).

4. Окончательный расчет с подотчетным лицом (в зависимости от вида и валютного выражения образовавшейся задолженности на данном этапе может быть несколько вариантов совершения операции).

5.3. Расходы, возмещаемые при зарубежных командировках, Статьей 168 Трудового кодекса РФ предусмотрено, что работодатель обязан возмещать работнику:

- расходы по проезду;

- расходы по найму жилого помещения;

- суточные – дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства;

- иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.

Как уже было отмечено выше, указанной статьей Трудового кодекса установлено, что порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, должны определяться коллективным договором или локальным нормативным актом организации. Интересно, что первоначальная редакция данной статьи содержала еще ограничение, согласно которому размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, не могли быть ниже размеров, установленных Правительством РФ для организаций, финансируемых из федерального бюджета.

На основании Федерального закона от 22.08.2004 г. № 122-ФЗ указанное ограничение было исключено из текста статьи 168 Трудового кодекса.

Таким образом, ныне действующая редакция Трудового кодекса РФ, обязывая работодателя возмещать командируемому работнику расходы, не регламентирует их предельные размеры. Границы по возмещению расходов определяются организациями, не финансируемыми из федерального бюджета, самостоятельно.

В качестве ориентира для определения величины расходов организации могут использовать действующие нормы, установленные для определения величины расходов, принимаемых в бюджетных организациях, содержащиеся в Приказе Минфина России от 02.08.2004 года № 64н «Об установлении предельных норм возмещения расходов по найму жилого помещения в иностранной валюте при служебных командировках на территории иностранных государств работников организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета» (в ред. от 09.12.2008 г.) Следует обратить внимание, что в настоящее время продолжает применяться совместное Письмо Минтруда России и Минфина России от 17 мая 1996 года № 1037-ИХ «О порядке выплаты суточных работникам, направляемым в краткосрочные командировки за границу». Согласно этому Письму работникам, направленным в краткосрочные зарубежные командировки, со дня пересечения государственной границы при выезде из России суточные выплачиваются в иностранной валюте, а со дня пересечения государственной границы при въезде в Российскую Федерацию – по правилам, установленным для командировок по территории РФ.

При направлении работника в командировку в две или более страны со дня выбытия из одной страны в другую (определяется по отметкам в паспорте) суточные выплачиваются в полном объеме в валюте по нормам страны, в которую направляется работник.

Аналогичные требования содержатся в пункте 18 Постановления Правительства Российской Федерации от 13.10.2008 г. № 749 «Об особенностях направления работников в служебные командировки».

Кроме того, Постановление № 749 содержит следующие правила:

- в случае вынужденной задержки в пути суточные за время задержки выплачиваются по решению работодателя, представителя нанимателя или уполномоченного им лица при представлении документов, подтверждающих факт вынужденной задержки (п.19);

- работнику, выехавшему в служебную командировку на территорию иностранного государства и возвратившемуся на территорию Российской Федерации в тот же день, суточные в иностранной валюте выплачиваются в размере 50 процентов установленной нормы (п.20);

Постановлением Правительства РФ от 26.12.2005 г. № 812 (ред. от 24.12.2008 г.) «О размере и порядке выплаты суточных в иностранной валюте и надбавок к суточным в иностранной валюте при служебных командировках на территории иностранных государств работников организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета» предусмотрена также следующая норма:

«в случае если работник, направленный в служебную командировку на территорию иностранного государства, в период служебной командировки обеспечивается иностранной валютой на личные расходы за счет принимающей стороны, направляющая сторона выплату суточных в иностранной валюте не производит; если принимающая сторона не выплачивает указанному работнику иностранную валюту на личные расходы, но предоставляет ему за свой счет питание, направляющая сторона выплачивает ему суточные в иностранной валюте в размере 30 процентов установленной нормы».

В связи с тем, что Постановление № 812 является обязательным к применению в организациях, финансируемых за счет средств федерального бюджета, и учитывая тот факт, что аналогичные нормы не закреплены в действующем налоговом законодательстве, целесообразность их применения прочими организациями должна определяться работодателями каждой организации с отражением соответствующих положений в коллективном договоре или во внутреннем локальном нормативном акте организации.

Направляя работника в служебную зарубежную командировку, работодатель может в приказе на командирование определить, каким видом транспорта надлежит воспользоваться работнику, а также по тарифу какого класса ему будет оплачен проезд.

Помимо расходов на проезд, командированному работнику также возмещаются документально подтвержденные расходы по уплате консульских, аэродромных сборов, сборов за право въезда, прохода, транзита и иные аналогичные платежи и сборы. Данный порядок предусмотрен Трудовым кодексом и следует из формулировки ст. 168: «иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя».

В налоговом законодательстве указанные расходы признаются в целях налогообложения прибыли как прочие расходы, связанные с производством и/или реализацией (п. 12 ст. 264), а также упоминаются в связи с компенсационными выплатами и режимом их налогообложения НДФЛ и ЕСН (ст. 217 и ст. 238) в соответствующих главах Налогового кодекса РФ.

Приобрести билет для командировки работник может как самостоятельно, за счет выданного аванса в рублях, так и путем перечисления организацией необходимой суммы в рублях на счет агента по продаже билетов или на счет авиакомпании. Также возможен вариант, когда обратный билет работником приобретается в стране командирования. Расходы по проезду работника к месту командирования и обратно принимаются и в бухгалтерском, и в налоговом учете в размере фактически произведенных и документально подтвержденных затрат.

При непредставлении (утрате) документов, подтверждающих оплату расходов по проезду, работодатель может принять решение о возмещении таких расходов по заявлению работника с отнесением указанной суммы в бухгалтерском учете в состав расходов по обычным видам деятельности или в состав прочих расходов в зависимости от цели командировки.

Расходы, не подтвержденные документально, не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль и, кроме того, подлежат включению в доход, облагаемый налогом на доходы физических лиц (пункт 3 статьи НК РФ).

Порядок вывоза и ввоза наличной иностранной валюты и валюты Российской Федерации регламентируется ст. 15 второй главы закона «О валютном регулировании и валютном контроле».

В соответствии с нормами закона в редакции Федерального закона 90-ФЗ физические лица (резиденты и нерезиденты) могут единовременно вывозить из Российской Федерации наличную иностранную валюту и (или) рубли в сумме, равной или не превышающей в эквиваленте долларов США, без предъявления разрешительных документов (ч. 3 ст. Закона).

Единовременный вывоз с территории РФ физическими лицами наличной иностранной валюты и (или) валюты РФ в сумме, превышающей в эквиваленте 10 000 долларов США, не допускается. Исключением из данного правила являются случаи, предусмотренные ч. 2 ст. 15, когда осуществляется вывоз ранее ввезенных или переведенных в Российскую Федерацию объектов валютного регулирования, при соблюдении требований таможенного законодательства в пределах, указанных в таможенной декларации или ином документе, подтверждающем их ввоз или перевод в Российскую Федерацию.

При единовременном вывозе из Российской Федерации физическим лицом наличной иностранной валюты и/или рублей в пределах суммы, эквивалентной 3 000 долларов США, иностранная валюта при пересечении границы РФ не декларируется.

В случае необходимости единовременного вывоза суммы, превышающей в эквиваленте 3 000 долларов США, вывозимая наличная иностранная валюта и/или валюта РФ подлежит декларированию таможенному органу путем подачи письменной таможенной декларации на всю сумму вывозимой наличной иностранной валюты и/или рублей.

Таким образом, Закон ввел норму прямого действия, определившую предельную сумму наличных денежных средств и/или ценных бумаг, которую допускается единовременно вывозить из Российской Федерации, независимо от цели вывоза (личные нужды, оплата командировочных расходов и т. д.).

За нарушение установленного порядка декларирования физическими лицами иностранной валюты или валюты Российской Федерации установлена административная ответственность. Согласно ст. 16.4 КоАП (в редакции Федерального закона от 20.08.2004 г. № 118-ФЗ): «Недекларирование либо недостоверное декларирование физическими лицами иностранной валюты или валюты Российской Федерации, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации и подлежащих обязательному письменному декларированию, влечет наложение административного штрафа на граждан в размере от десяти до двадцати пяти минимальных размеров оплаты труда».

За нарушение установленного порядка ввоза и вывоза валюты РФ и внутренних ценных бумаг частью 7 статьи 15.25 КоАП (в редакции Федерального закона от 22.06.2007 г. № 116-ФЗ) установлена административная ответственность в виде штрафа, налагаемого:

- на граждан в размере от пятисот до одной тысячи рублей;

- на должностных лиц – от одной тысячи до двух тысяч рублей;

- на юридических лиц – от пяти тысяч до десяти тысяч рублей.

5.5. Организация расчетов по загранкомандировкам с применением банковских карт организации В настоящее время порядок расчетов с применением банковских карт регламентируется Положением ЦБ РФ от 24.12.2004 г. № 266-П «Об эмиссии банковских карт и об операциях, совершаемых с использованием платежных карт» (в ред. Указаний ЦБ РФ от 21.09.2006 г. № 1725-У, от 23.09.2008 г. № 2073-У).

Действовавшее прежде Положение ЦБ РФ от 09.04.1998 г. № 23-П «О порядке эмиссии кредитными организациями банковских карт и осуществления расчетов по операциям, совершаемым с их использованием»

утратило силу с 10 апреля 2005 г. в связи с изданием Указания ЦБ РФ от 24.12.2004 г. № 1537-У.

В пункте 1.4 Положения № 266-П подчеркнуто, что банковские карты являются видом платежных карт и инструментом безналичных расчетов. При этом операции совершаются держателями – физическими лицами, в том числе уполномоченными юридическими лицами.

Положением введены новые определения и термины, в частности п.

1.5., определяющий виды банковских карт, эмиссию которых вправе осуществлять кредитные организации, содержит такие:

«Расчетная карта»: предназначена для совершения операций ее держателем в пределах установленной кредитной организацией – эмитентом суммы денежных средств (расходного лимита), расчеты по которым осуществляются за счет денежных средств клиента, находящихся на его банковском счете, или кредита, предоставляемого кредитной организацией – эмитентом клиенту в соответствии с договором банковского счета при недостаточности или отсутствии на банковском счете денежных средств (овердрафт).

«Кредитная карта»: предназначена для совершения ее держателем операций, расчеты по которым осуществляются за счет денежных средств, предоставленных кредитной организацией – эмитентом клиенту в пределах установленного лимита в соответствии с условиями кредитного договора.

«Предоплаченная карта»: предназначена для совершения ее держателем операций, расчеты по которым осуществляются кредитной организацией – эмитентом от своего имени, и удостоверяет право требования держателя предоплаченной карты к кредитной организации – эмитенту по оплате товаров (работ, услуг, результатов интеллектуальной деятельности) или выдаче наличных денежных средств. Согласно п. 1.6 Положения кредитные организации эмитируют карты этого вида только для клиентов – физических лиц.

Одновременно прекращено применение такого устоявшегося термина, как «корпоративная банковская карта».

В пункте 1.12 Положения № 266-П говорится, что операции с использованием расчетных карт, кредитных карт по банковскому счету совершает владелец счета – клиент. При этом счета подразделяются на счета клиентов: физического лица, индивидуального предпринимателя, юридического лица. Открываются счета на основании договора банковского счета, предусматривающего совершение операций с использованием карт.

Пунктом 2.5 Положения № 266-П установлен перечень допустимых операций юридических лиц – резидентов с использованием расчетных и кредитных карт, в частности, к теме настоящего рассмотрения относятся:

- получение наличных денежных средств в иностранной валюте за пределами территории Российской Федерации для оплаты командировочных и представительских расходов;

- оплата командировочных и представительских расходов в иностранной валюте за пределами территории Российской Федерации;

- иные операции в иностранной валюте с соблюдением требований валютного законодательства Российской Федерации.

Аналогичный перечень операций установлен пунктом 2.3 Положения для операций с применением банковских карт клиентами – физическими лицами.

В соответствии с п. 2.6 Положения юридические лица с использованием банковских карт могут осуществлять операции в валюте, отличной от валюты счета, в порядке и на условиях, установленных договором банковского счета.

Раздел 3 Положения № 266-П устанавливает общие правила документооборота при расчетах по операциям с использованием банковских карт. Пункт 3.3 содержит перечень обязательных реквизитов документов по операциям с использованием банковского счета.

Следует отметить существование проблемы, когда расходы в загранкомандировке оплачиваются с личных банковских карт командированных лиц, получивших при направлении в командировку аванс наличными денежными средствами, в особенности в иностранной валюте. При обнаружении в отметках на расчетно-платежных документах указаний на оплату с использованием банковских карт бухгалтеру необходимо иметь в виду, что оплата расходов в загранкомандировке с банковских карт, в частности, не состоящих на балансе организации, не является подтверждением расхода наличной иностранной валюты, поскольку в данном случае расчеты имеют безналичный характер. В связи с этим следует обращать особое внимание на способ оплаты подотчетными лицами расходов в валюте, произведенных в загранкомандировке.

Учитывая требования Положения ЦБ РФ № 266-П, оплату командировочных расходов, в том числе за пределами РФ, можно производить за счет средств банковской карты организации с последующим оформлением авансового отчета. Держателями банковской карты могут быть один или несколько сотрудников организации. Для обслуживания такой карты организация заключает с банком-эмитентом отдельный договор или дополнение к имеющемуся договору банковского счета. Количество держателей карт регулируется по согласованию между руководителем организации и обслуживающим банком.

Карточные счета, открытые организацией, относятся к специальным счетам в банках. Денежные средства, перечисленные на такие счета, согласно Плану счетов, должны учитываться на отдельном субсчете счета 55 «Специальные счета в банках». С целью обособленного учета наличия и движения денежных средств на карточном счете считаем целесообразным выделение в составе счета 55 субсчета 4 «Специальный карточный счет».

Перечисление денежных средств на карточный счет отражается по дебету счета 55, субсчет 4 «Специальный карточный счет», в корреспонденции с кредитом счета 51 «Расчетный счет», если карточный счет открыт в рублях, или с кредитом счета 52/1.2 «Текущий валютный счет», если карточный счет открыт в иностранной валюте.

Суммы вознаграждений банку за открытие и обслуживание специальных карточных счетов согласно ПБУ 10/99 в бухгалтерском учете включаются в состав прочих расходов и учитываются на счете 91/2 «Прочие расходы». Для целей налогообложения прибыли такие затраты учитываются как внереализационные расходы (подпункт 15 пункта 1 ст. НК РФ).

Общая схема отражения на счетах бухгалтерского учета операций с применением банковских карт выглядит следующим образом.

При использовании расчетной банковской карты.

1. Выписка из соответствующего банковского счета организации.

Отражено зачисление денежных средств в рублях или в иностранной валюте на специальный карточный счет При использовании кредитной банковской карты.

1. Выписка из соответствующего ссудного счета организации в банке.

Отражено зачисление кредита на специальный карточный счет.

Д сч. 55/4 К сч. 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», субсчет «Кредитная линия по кредитной банковской карте».

2. Выписка из соответствующего банковского счета организации.

Отражены суммы погашения задолженности банку по кредитной линии, открытой в соответствии с договором о выпуске и обслуживании кредитной банковской карты, и процентов по этой кредитной линии.

Д сч. 66, субсчет «Кредитная линия по кредитной карте» К сч. или сч. 52/1.2.

Далее приводятся операции и методика отражения их на счетах, характерные для обоих типов банковских карт.

3. Выписка из соответствующего банковского счета организации Отражены расходы по оплате услуг банка, связанных с открытием и обслуживанием специального карточного счета.

4. Выписка из соответствующего карточного счета организации.

Отражена сумма денежных средств, снятая держателем банковской карты организации в виде наличных либо для оплаты товаров, работ, услуг безналичным путем.

Д сч. 71/1 «Расчеты с подотчетными лицами в рублях»

В случае когда направленный в загранкомандировку сотрудник снимает с предоставленной в его распоряжение банковской карты организации наличные средства в иностранной валюте в бухгалтерском учете, данная операция подлежит отражению следующей записью.

Д сч. 71/2 «Расчеты с подотчетными лицами в иностранной валюте»

5.6. Отчеты о служебной командировке за пределы РФ После возвращения из командировки работник представляет следующие отчеты:

- отчет о выполненной работе в командировке в письменной форме, согласованный с руководителем структурного подразделения;

- авансовый отчет по форме № АО-1, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 1 августа 2001 г. № 55.

Необходимо отметить, что форма авансового отчета (№ АО-1) введена Постановлением Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 01.08.2001 г. № 55 «Об утверждении унифицированной формы первичной учетной документации № АО-1 «Авансовый отчет» для учета денежных средств, выданных подотчетным лицам на административно-хозяйственные расходы». При этом в соответствии с п.2 указанного документа унифицированная форма первичной учетной документации применяется юридическими лицами всех форм собственности, кроме бюджетных организаций.

Согласно Указаниям по применению и заполнению унифицированной формы первичной учетной документации № АО-1 «Авансовый отчет», данная форма составляется в одном экземпляре подотчетным лицом и работником бухгалтерии (на бумажном или машинном носителях информации). На оборотной стороне формы подотчетное лицо записывает перечень документов, подтверждающих произведенные расходы (командировочное удостоверение, квитанции, транспортные документы, чеки ККМ, товарные чеки и другие оправдательные документы), и суммы затрат по ним (графы 1 – 6). Документы, приложенные к авансовому отчету, нумеруются подотчетным лицом в порядке их записи в отчете.

Проверенный авансовый отчет утверждается руководителем или уполномоченным на это лицом.

Здесь необходимо отметить особенность организации расчетов для случая выдачи подотчетному лицу, направляемому в загранкомандировку, аванса в рублях. Согласно Указаниям по применению и заполнению унифицированной формы «Авансовый отчет»: «Реквизиты, относящиеся к иностранной валюте, заполняются лишь в случае выдачи подотчетному лицу денежных средств в иностранной валюте в соответствии с установленным порядком, согласно действующему законодательству Российской Федерации». Следовательно, в случае когда на командировочные расходы подотчетному лицу были выданы рубли, авансовый отчет данного работника должен быть составлен в рублях. Указание валютных эквивалентов осуществленных расходов и причитающихся суточных может быть размещено в текстовом поле оборотной стороны формы авансового отчета. В данном случае может оказаться целесообразным составление бухгалтерской справки, содержащей расчет расходов по данной командировке, исходя из курса ЦБ РФ, действующего на дату утверждения авансового отчета руководителем организации, а также сумм курсовых разниц с учетом курса приобретения подотчетным лицом валюты в обменном пункте.

В соответствии с пунктом 26 Постановления Правительства РФ № 749 от 13.10.2008 г. командированный работник обязан представить авансовый отчет об израсходованных в связи с командировкой суммах в течение 3 рабочих дней с момента возвращения из командировки. К авансовому отчету прилагаются командировочное удостоверение и документы, подтверждающие осуществленные в командировке расходы. Аналогичное требование и продолжительность периода для предоставления отчета ( рабочих дня) установлены в п.11 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного Письмом ЦБ РФ от 04.10.1993 г.

№ 18 (ред. от 26.02.1996 г.).

Все документы, подтверждающие командировочные расходы сотрудника и составленные на иностранном языке, должны иметь перевод на русский язык. Обоснованием этому является следующее.

Конституцией Российской Федерации (ст. 68) установлено, что государственным языком на территории Российской Федерации является русский язык.

Статьей 16 Закона РФ от 25.10.1991 г. № 1807-1 «О языках народов Российской Федерации» (в редакции Федерального закона от 24.07.1998 г.

№ 126-ФЗ) также определено:

«На территории Российской Федерации официальное делопроизводство в государственных органах, организациях, на предприятиях и в учреждениях ведется на русском языке как государственном языке Российской Федерации».

Пункт 9 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. № 34н) гласит:

«Бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций (фактов хозяйственной деятельности) ведется в валюте Российской Федерации – в рублях. Документирование имущества, обязательств и иных фактов хозяйственной деятельности, ведение регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности осуществляется на русском языке. Первичные учетные документы, составленные на иных языках, должны иметь построчный перевод на русский язык».

Кроме того, согласно статье 252 Налогового кодекса РФ, расходы должны быть подтверждены документами, составленными в соответствии с российским законодательством.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 21.11.1996 г.:

«1. Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

2. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты:

а) наименование документа;

б) дату составления документа;

в) наименование организации, от имени которой составлен документ;

г) содержание хозяйственной операции;

д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

ж) личные подписи указанных лиц».

Таким образом, документы, составленные на иностранном языке, не могут являться обоснованием расходов организации ни в целях бухгалтерского учета, ни в целях налогообложения прибыли.

Расходы организации на перевод документов, составленных на иностранном языке, принимаются при формировании базы, облагаемой налогом на прибыль, поскольку они являются экономически оправданными, непосредственно связанными с требованием законодательства.

Все оправдательные документы, составленные на иностранных языках, должны иметь построчный перевод (на отдельном листе) на русский язык. Такой перевод может быть сделан как профессиональным переводчиком, так и специалистами самой организации (Письмо Минфина России от 20.03.2006 г. № 03-02-07/1-66).

Если организация заключила договор на оказание переводческих услуг с индивидуальным предпринимателем, затраты уменьшают налогооблагаемый доход на основании подпункта 41 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ. Если же документы перевела сторонняя организация, то израсходованные суммы включают в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, как «другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией» на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ.

Перевести документы на русский язык может и специалист, состоящий в штате организации. В этом случае переведенные первичные документы представляется необходимым заверить подписями штатного переводчика и руководителя предприятия. Эта позиция, в частности, подтверждается Письмом УМНС РФ по г. Москве № 11-14/6228 от 31.01.2003 г.

5.7. Учет и налогообложение расходов по загранкомандировкам В настоящее время основными документами, регламентирующими величину и порядок определения расходов организации на командировки работников за границу, являются:

- Трудовой кодекс Российской Федерации;

- Налоговый кодекс Российской Федерации (вступило в силу с января 2009 года; ранее действовало Постановление Правительства Российской Федерации от 08.02.2002 года № 93 «Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных и полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией» в редакции от 09.02.2004 г., от 13.05.2005 г.);

- Постановление Правительства Российской Федерации от 26.12.2005 года № 812 «О размере и порядке выплаты суточных в иностранной валюте и надбавок к суточным в иностранной валюте при служебных командировках на территории иностранных государств работников организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета» (вступило в силу с 1 января 2006 года; ранее действовало Постановление Совмина – Правительства РФ от 01.12.1993 г. с изменениями от 02.08.2004 г. при этом размеры суточных регламентировались указанным ниже Приказом МФ РФ № 64н. Подробнее вопрос о суточных будет рассмотрен ниже);

- Приказ Минфина России от 02.08.2004 года № 64н «Об установлении размеров выплаты суточных и предельных норм возмещения расходов по найму жилого помещения при краткосрочных командировках на территории зарубежных стран» (с 1 января 2006 года применяется с учетом Постановления Правительства РФ от 26.12.2005 г. № 812);

- Постановление Правительства Российской Федерации от 13.10.2008 г. года № 749 «Об особенностях направления работников в служебные командировки».

Для обоснования правильности расчета суточных в состав первичных документов, подтверждающих фактически произведенные расходы, включается копия загранпаспорта с отметками о дате пересечения границы. Это особенно важно в тех случаях, когда данные имеющихся документов не позволяют сделать вывод о факте пересечения границы в указанный в них день. Как уже отмечалось выше, при командировке работника в страны дальнего зарубежья командировочное удостоверение не требуется. Оформление командировочного удостоверения при выезде в командировку в страны СНГ необходимо, так как для пересечения границ государств – участников СНГ загранпаспорт не требуется. Аналогичные требования предъявляются к документальному оформлению служебных командировок работников бюджетных организаций (п. 3, 5, 6 Постановления Правительства РФ № 812).

Для целей бухгалтерского учета при формировании себестоимости продукции (работ, услуг) командировочные расходы (в том числе суточные), связанные с производственной деятельностью, учитываются в полном объеме.

С 1 января 2009 года отменено нормирование суточных и полевого довольствия в целях исчисления налога на прибыль организаций, единого налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения, и единого сельскохозяйственного налога в связи с принятием Федерального закона от 22.07.2008 № 158-ФЗ, которым внесены изменения в подпункт 12 статьи 264, в подпункт 13 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ.

До 01.01.2009 г. в соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи НК РФ для целей обложения налогом на прибыль суточные учитывались в составе затрат, принимаемых в целях налогообложения прибыли, в пределах норм, утвержденных Правительством Российской Федерации в своем Постановлении от 08.02.2002 года № 93 (действовало до 01.01.2006 г. в редакции Постановления от 09.02.2004 года № 64, а позднее – в редакции Постановления от 13.05.2005 года № 299). Указанные расходы отражаются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией.

В отношении применения норм суточных при определении налоговой базы для расчета налога на доходы физических лиц сотрудников, направлявшихся в отчетном периоде в загранкомандировки, необходимо отметить следующее.

С 1 января 2008 года суточные освобождаются от налогообложения в пределах следующих норм: не более 700 руб. за каждый день нахождения в командировке внутри страны и не более 2500 руб. за каждый день нахождения в загранкомандировке (абз. 10 п. 3 ст. 217 НК РФ).

В прежней редакции Налогового кодекса исходили из того, что при расчете НДФЛ суточные не учитывались «в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ». Правительство РФ утвердило нормы суточных для целей налогообложения прибыли (Постановление от 08.02.2002 г. № 93). По НДФЛ же каких-либо норм установлено не было. Вместе с тем ст. 168 ТК РФ предусматривает, что порядок и размеры возмещения суточных определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации.

Такая ситуация порождала споры. Контролирующие органы настаивали на том, что суммы суточных, которые превышают нормы, утвержденные для целей налога на прибыль, облагаются НДФЛ (см., например, Письма Минфина России от 20.03.2007 г. № 03-04-06-01/77, от 16.02.2007 г.

№ 03-04-06-02/28, ФНС России от 09.11.2006 г. № 04-1-02/721@, УФНС России по г. Москве от 27.11.2006 г. № 28-10/103473).

Арбитражные суды, напротив, высказывались в пользу того, что налог не нужно удерживать с суточных в размере, установленном в коллективном договоре или локальном акте (см., в частности, Решение ВАС РФ от 26.01.2005 г. № 16141/04, Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.07.2006 г. № А69-2609/05-2-6-Ф02-3261/06-С1, от 10.05.2006 г.

№ А19-43926/05-5-Ф02-2236/06-С1, ФАС Северо-Западного округа от 23.10.2006 г. № А56-53705/2005, от 09.03.2005 г. № А52/3844/2004/2, ФАС Северо-Кавказского округа от 19.09.2005 г. № Ф08-4317/2005-1714А, ФАС Уральского округа от 20.04.2005 г. № Ф09-1474/05-АК).

Таким образом, законодатель принял компромиссное решение, а вопрос перестал быть спорным. Следует учитывать, что фактически организация может возмещать работнику суточные в суммах, превышающих установленные нормы, если это указано в коллективном договоре или локальном акте. Однако с сумм, превышающих нормы, необходимо удерживать НДФЛ.

Для определения размера выплаченных работнику в иностранной валюте суточных, подлежащих обложению налогом на доходы физических лиц, организациям необходимо руководствоваться следующим порядком. Так как суточные работнику могут быть выданы в иностранной валюте, то для пересчета ее в рубли и определения размера суточных, выплаченных работнику сверх установленных норм, должен использоваться курс иностранной валюты к российскому рублю, установленный на дату фактической выдачи суточных, а не на дату утверждения авансового отчета по командировочным расходам. Данную позицию высказывает Минфин России в своем Письме от 01.02.2008 г. № 03-04-06-01/27.

Особый интерес в этой связи вызывает вывод, сделанный ФАС Уральского округа в Постановлении от 10.01.2008 г. № Ф 09-10916/07-С3, согласно которому при определении момента пересечения государственной границы РФ по расписанию движения поездов (в случаях, когда не проставляются отметки в паспорте, не выдаются миграционные карты или иные документы) расчет суточных по нормам, установленным для страны пребывания работника (Республика Беларусь, Казахстан, Украина) признается правомерным и выплаченные суммы не облагаются НДФЛ.

Согласно подпункту 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ к расходам на командировку, в частности, относятся расходы, связанные с наймом жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере и прочих расходов личного характера, включенных в счет гостиницы).

Таким образом, наем жилого помещения для целей налогообложения прибыли принимается в размере фактических затрат как на территории Российской Федерации, так и на территории иностранных государств.

Указанные расходы будут отражены в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией.

Для целей бухгалтерского учета при формировании себестоимости продукции (работ, услуг) командировочные расходы (в том числе оплата найма жилья) учитываются в полном объеме.

В отличие от порядка налогообложения сверхнормативных суточных, расходы на проживание не включаются в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу, поскольку принимаются в размере фактически произведенных расходов при условии документального подтверждения расходов (пункт 3 статья 217 и пункт статья 238 НК РФ).

При непредставлении документов, подтверждающих оплату расходов по найму жилого помещения, суммы такой оплаты освобождаются от налогообложения в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации. Данные нормы при непредставлении документов, подтверждающих оплату расходов по найму жилого помещения на территории иностранных государств, не установлены, поэтому сумма расходов по найму жилого помещения в полном объеме включается в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц, но не будет являться объектом обложения единым социальным налогом.

Порядок исчисления единого социального налога в данном случае применяется с учетом требований, установленных пунктом 3 статьи НК РФ. В соответствии с указанным пунктом, выплаты и иные вознаграждения (независимо от формы, в которой они производятся), начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), не признаются объектом обложения единым социальным налогом, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Таким образом, при непредставлении документов, подтверждающих оплату расходов по найму жилого помещения, такие выплаты не образуют базу для обложения единым социальным налогом, поскольку расходы на проживание без документального подтверждения нельзя отнести на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль.

Согласно Письму ФНС России от 18 октября 2005 г. № 03-4сумму налога на добавленную стоимость, уплаченную за границей при приобретении услуг гостиниц, организация не сможет принять к вычету, так как указанная услуга была предоставлена не на территории Российской Федерации (п. 2 ст. 171 и ст. 148 НК).

Тем не менее НДС, выделенный в первичных документах, принимается к учету в составе расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль, согласно пп. 12 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса (Письмо Минфина России от 9 февраля 2007 г. № 03-03-06/1/74). Отметим, что в более ранних разъяснениях чиновников говорится, что суммы налога следует учитывать в составе расходов на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса (Письма Минфина России от 12 мая 2005 г. № 03-03-01-04/1/250 и от 4 апреля 2005 г. № 03-03-01-04/1/148). И лишь в одном из своих писем Минфин указал на то, что НДС, предъявляемый российской организации, в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, не включается (Письмо Минфина России от 9 августа 2005 г. № 03-04-08/218).

Между тем сумму налога, возвращаемую иностранными налоговыми органами по командировочным расходам организаций в соответствии с законодательством ЕС, следует учитывать в составе внереализационных доходов в периоде ее фактического получения (Письмо Минфина России от 14 февраля 2008 г. № 03-03-06/4/8 – с полной версией этого документа вы можете ознакомиться в справочной правовой системе КонсультантПлюс). При этом способ возврата НДС, уплаченного в странах – участницах Европейского союза, регулируется Тринадцатой Директивой ЕС 86/560/ЕЕС от 17 ноября 1986 г.

В соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ к расходам на командировку, в частности, относится проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы.

Таким образом, с 1 января 2002 г. расходы на проезд работника к месту командировки за границу и обратно к месту постоянной работы также принимаются в размере фактических затрат.

Однако следует учитывать, что в главе 25 НК РФ приведено понятие «обоснованные расходы», под которыми понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Но полностью содержание понятия «оправданные затраты» так и не раскрыто, и поэтому налоговые органы, возможно, на этом основании при наличии неоправданно больших сумм, истраченных на командировочные расходы (расходы на проживание, на проезд, суточные и др.), не будут принимать их для целей налогообложения прибыли. Величина повышенных, по сравнению с обычным уровнем, компенсационных выплат может быть обоснована распоряжением руководителя предприятия.

В соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ командированному работнику также возмещаются расходы на оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов, консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.

Стоимость билетов, приобретенных для поездки за пределы Российской Федерации, НДС не включает, поскольку стоимость услуг по перевозке пассажиров подлежит налогообложению по налоговой ставке 0% (подпункт 4 пункт 1 статья 164 НК РФ).

Как и расходы на проживание, расходы на проезд не включаются в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу, поскольку принимаются в размере фактически произведенных расходов при условии их документального подтверждения. При непредставлении документов, подтверждающих оплату расходов по проезду, сумма расходов по проезду в полном объеме включается в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц, но не будет являться объектом обложения единым социальным налогом, поскольку расходы за проезд без документального подтверждения нельзя отнести на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль.

Заключение договора перевозки пассажира удостоверяется билетом, а сдача пассажиром багажа – багажной квитанцией (п. 2 ст. 786 ГК).

В свою очередь, маршрут/квитанция электронного пассажирского билета и багажной квитанции должны быть оформлены на утвержденных бланках строгой отчетности. В противном случае такие документы должны сопровождаться подтверждающими оплату перевозки бумагами – контрольно-кассовым чеком либо бланком строгой отчетности (п. 2 Приказа Минтранса России от 8 ноября 2006 г. № 134).

При этом расходы по приобретению электронного билета могут быть приняты в уменьшение налога на прибыль, если есть хотя бы какоето косвенное подтверждение этому факту. В качестве такового могут выступить распечатки электронного билета или посадочного талона. Причем на указанных документах должны присутствовать реквизиты, позволяющие идентифицировать поездку работника в командировку (в частности, фамилия пассажира, маршрут, стоимость билета, дата полета). Данное мнение поддерживают и чиновники (Письма Минфина России от 21 августа 2008 г. № 03-03-06/1/476, от 7 сентября 2007 г. № 03-03-06/1/649, УФНС по г. Москве от 27 декабря 2007 г. № 20-12/124839@).

Главой 25 НК РФ предусмотрено включение в состав прочих расходов также расходов на телефонные услуги (подпункт 25 пункта 1 статьи 264 НК РФ). Мнение проверяющих МНС РФ относительно данной категории расходов сводится к тому, что «возмещение расходов на телефонные переговоры сотрудникам при командировке возможно только при документальном подтверждении того, что эти переговоры были произведены для деятельности, направленной на получение дохода». Принимая во внимание спорность данного вывода, во избежание возникновения разногласий рекомендуем по возможности оформлять данные расходы первичными документами с указанием номеров телефонов, с которых велись переговоры: например, счета телефонной станции с расшифровкой, счетафактуры, иные документы (договоры, доверенности, информационные письма и т. п.), в которых указаны соответствующие телефонные номера.

Ряд иностранных государств не разрешает оформление документов на въезд в страну без оформления обязательной медицинской страховки.

В таких случаях расходы по оплате обязательной медицинской страховки учитываются для целей налогообложения прибыли, так как относятся к расходам по оформлению выездных документов и подпадают под действие абзаца 4 подпункта 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Отдельные вопросы о порядке признания расходов В практической аудиторской деятельности часто встречается вопрос об обоснованности признания для целей налогообложения расходов по аренде автомобиля в загранкомандировке. Обращаем внимание, что такие и аналогичные им расходы не могут быть приняты к вычету для целей налогообложения прибыли на основании следующего.

Как уже отмечалось, статьей 168 Трудового кодекса Российской Федерации установлено возмещение расходов, связанных со служебной командировкой. В случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику расходы по проезду и найму жилого помещения, дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные), а также иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя. Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации. Таким образом, повышенный уровень компенсационных выплат и дополнительные выплаты должны быть оговорены в коллективном договоре или ином локальном нормативном акте, как это следует из части 2 статьи 168 Трудового кодекса Российской Федерации.

Подпункт 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ содержит закрытый перечень расходов на командировки, которые организация вправе включить в прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией, при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль. К таким расходам, в частности, относятся проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы; наем жилого помещения; суточные в пределах норм, утверждаемых Правительством РФ, и расходы по оформлению и выдаче виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов.

На основании изложенного расходы по аренде автомобиля во время заграничной командировки сотрудников организации не относятся на расходы, принимаемые к вычету для целей налогообложения прибыли.

Практический интерес представляет проблема признания для целей налогообложения расходов за пользование мини-баром, как правило, включаемых в счет гостиницы. Практика арбитражных рассмотрений указанных вопросов складывается не в пользу налогоплательщиков. Например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.10.2003 г.

№ А05-3238/03-166/11 содержит вывод о необходимости включения в налогооблагаемый доход работника дополнительных услуг гостиницы, оказанных работнику во время командировки, в виде услуг мини-бара, поскольку указанные расходы признаны судом превышающими нормы расходов по найму жилого помещения и, следовательно, не подлежащими компенсации.

Общая схема отражения на счетах бухгалтерского учета расчетов в иностранной валюте с подотчетными лицами по загранкомандировкам выглядит следующим образом.

В случае выдачи аванса командированному лицу:

1. Выписка из текущего валютного счета и приходный кассовый ордер.

Оприходована в кассу иностранная валюта для целей командирования работника за границу:

2. Расходный кассовый ордер.

Выдана в подотчет иностранная валюта на командировочные расходы за границей:

Примечание В соответствии с новой редакцией п. 7, 9, 10 ПБУ 3/2006 (с учетом изменений, внесенных п. 3 Приказа Минфина РФ от 25.12.2007 г. № 147н) пересчет средств выданных авансов в иностранной валюте после принятия их к бухгалтерскому учету в связи с изменением курса не производится.

3. Авансовый отчет.

На основании утвержденного руководителем организации отчета командированного лица списаны расходы по загранкомандировке:

Примечание Согласно п.9 ПБУ 3/2006 (в ред. Приказа Минфина РФ от 25.12.2007 г.

№147-н) расходы, оплаченные организацией в предварительном порядке, признаются в бухгалтерском учете этой организации в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату пересчета в рубли средств выданного аванса.

4. Приходный кассовый ордер.

Оприходован в кассу организации остаток неиспользованного в загранкомандировке аванса в иностранной валюте:

Примечание См. примечания к операциям 1 и 2. В соответствии с нормами ПБУ 3/2006 остаток неиспользованной и сданной в кассу подотчетным лицом иностранной валюты должен оцениваться по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату выдачи аванса. Курсовая разница по счету 71/2 не образуется. Однако, как отмечалось в главе 4, такой подход приводит к нарушению требований об обязательности пересчета кассовых операций в иностранной валюте на дату совершения операции (оприходования в кассу и выдачи из кассы) и отчетную дату. Для устранения этого противоречия, содержащегося в ПБУ 3/2006, считаем необходимым в этом случае одновременное составление двух бухгалтерских записей:

4.1. Д сч. 50/1.2 К сч. 71/2 – в оценке по курсу ЦБ РФ на дату оприходования в кассу остатка иностранной валюты;

4.2. Д сч. 71/2 К сч. 91/1 – на положительную разницу, равную величине превышения стоимости возвращаемого подотчетным лицом в кассу остатка неиспользованных денежных средств в иностранной валюте, оцененного в рублях по курсу ЦБ РФ на дату оприходования в кассу над его стоимостью, оцененной по курсу ЦБ РФ на дату выдачи аванса подотчетному лицу или:

4.3. Д сч. 91/2 К сч. 71/2 – на отрицательную разницу, равную величине уменьшения стоимости возвращенного подотчетным лицом в кассу остатка неиспользованных денежных средств в иностранной валюте, оцененного в рублях по курсу ЦБ РФ на дату его оприходования в кассу, по сравнению с его стоимостью, оцененной по курсу ЦБ РФ на дату выдачи аванса подотчетному лицу.

5. Расходный кассовый ордер.

Погашена задолженность перед подотчетным лицом в размере суточных в рублях за один день при въезде на территорию РФ:

6. Выписка из текущего валютного счета и расходный кассовый ордер.

Зачислен на валютный счет неиспользованный остаток аванса по загранкомандировке:

7. Справка бухгалтерии.

Определена и отражена курсовая разница по счету 50/1.2:

положительная: Д сч. 50/1.2 К сч. 91/1;

отрицательная: Д сч. 91/2 К сч. 50/1.2.

В случае возникновения перерасхода по загранкомандировке в иностранной валюте, утвержденного руководителем организации, на дату совершения операции составляется бухгалтерская запись:

Д сч. 71/2 К сч. 50/1.2 или 50/1.1 – на сумму задолженности перед подотчетным лицом, оцененной по курсу ЦБ РФ на дату выдачи из кассы денежных средств.

Глава 6. ОСОБЕННОСТИ ОРГАНИЗАЦИИ УЧЕТА

И НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ВКЛАДОВ ИНОСТРАННЫХ

ПАРТНЕРОВ В УСТАВНЫЙ (СКЛАДОЧНЫЙ) КАПИТАЛ

РОССИЙСКИХ ОРГАНИЗАЦИЙ

Вклады в уставные капиталы организации могут различаться по их содержанию, структуре и территориальной направленности инвестиций.

По содержанию вклады подразделяются на вклады в виде денежных средств, основных средств, товаров, материалов.

Структура вкладов в уставные капиталы определяется учредительными документами и может состоять из отдельных видов вкладов (денежных вкладов, товаров, основных средств и других) или комплекса разных их видов (денежных вкладов и товаров или денежных вкладов и основных средств и других).

По территориальной направленности следует различать вклады нерезидентов в российские предприятия, организуемые с их участием, и вклады резидентов в предприятия, организуемые ими или с их участием за рубежом.

Денежные вклады в уставные капиталы контролируются уполномоченными банками. Документом, подтверждающим денежный вклад в уставный капитал, служит выписка банка из соответствующего счета и приложенные к ней денежно-расчетные документы.

Вложения в уставные капиталы организаций в виде иного имущества (основных средств, товаров и материалов) контролируются таможенными и налоговыми органами. Документом, подтверждающим вклад нерезидента или резидента в виде вышеназванного имущества в уставный капитал организации, служит грузовая таможенная декларация. При ее отсутствии, за отдельными исключениями, предусмотренными таможенным законодательством, вклад нерезидента в уставный капитал российской организации будет признан налоговыми органами недействительным. Этим фактом может быть вызван риск возникновения нарушения по соблюдению установленного российским законодательством срока погашения задолженности участниками организации по вкладам в уставный капитал.

Следовательно, товар, приобретенный нерезидентом на территории Российской Федерации и не подтвержденный грузовой таможенной декларацией, не может быть оприходован российским предприятием, организованным с участием иностранного партнера, в качестве вклада в уставный капитал. Товар, передаваемый российским предприятием в качестве его вклада в уставный капитал организации за рубежом, не будет выпущен с таможенной территории РФ без оформления ГТД.

В большинстве случаев будет признан незаконным вклад в уставный капитал зарубежной организации товара, приобретенного резидентом по импорту, без его ввоза в Россию и оформления грузовой таможенной декларации.

Имущественный вклад в уставный капитал организаций на территории РФ с участием иностранного партнера, в основном, облагается ввозными таможенными пошлинами и налогом на добавленную стоимость.

Перечень товаров, освобождаемых от обложения таможенными пошлинами, определен Постановлением Правительства РФ от 23.07.1996 г.

№ 883 «О льготах по уплате таможенной пошлины и налога на добавленную стоимость в отношении товаров, ввозимых иностранными инвесторами в качестве вклада в уставный (складочный) капитал предприятий с иностранными инвестициями».

Постановлением Правительства Российской Федерации от 23.07.1996 г. № 883 «О льготах по уплате ввозной таможенной пошлины и налога на добавленную стоимость в отношении товаров, ввозимых иностранными инвесторами в качестве вклада в уставный (складочный) капитал предприятий с иностранными инвестициями» установлено, что:

1. Товары, ввозимые на таможенную территорию Российской Федерации в качестве вклада иностранного учредителя в уставный (складочный) капитал, должны быть освобождены от обложения таможенными пошлинами при условии, что товары:

относятся к основным производственным фондам;

ввозятся в сроки, установленные учредительными документами для формирования уставного (складочного) капитала.

2. В случае реализации товаров, предусмотренных в пункте 1, причитающиеся к уплате на дату условного выпуска таможенные пошлины уплачиваются в соответствии с таможенным законодательством Российской Федерации.

Так, при подготовке решения о предоставлении тарифных льгот таможенным органом проверке подлежит каждое из условий, установленных Постановлением Правительства Российской Федерации от 23.07.96 г. № 883:

1. Товары, не подлежащие обложению акцизами, определяются на основе части второй Налогового кодекса РФ.

2. Принадлежность товаров к основным производственным фондам определяется в соответствии с законодательными и нормативными документами Минфина РФ по бухгалтерскому учету (ФЗ «О бухгалтерском учете», ПБУ 6/01 «Учет основных средств» и др.), а также Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94, утвержденным Постановлением Госстандарта России от 26.12.94 г. № 359 (с изменениями и дополнениями).

3. Ввоз товаров в сроки, установленные учредительными документами для формирования уставного (складочного) капитала:

- на основании грузовой таможенной декларации, в которой ввозимые в качестве вклада иностранного учредителя в уставный (складочный) капитал товары заявлены до истечения сроков формирования этого капитала;

- на основании соответствующих учредительных документов. В соответствии с ГК РФ учредительными документами обществ являются Устав и Учредительный договор (если более одного учредителя).

Имущество (товары, материалы, основные средства и др.), ввозимое на территорию Российской Федерации в качестве вклада в уставный (складочный) капитал, в большинстве своем облагается налогом на добавленную стоимость. Так, пунктом 1статьи 146 НК РФ установлено, что объектом обложения налогом на добавленную стоимость, наряду с операциями по реализации товаров (работ, услуг), признается ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации. Исключение составляет имущество, ввозимое на территорию РФ, перечень которого установлен в статье 150 НК РФ.

До 1 января 2009 г. согласно п. 7 ст. 150 НК РФ не подлежал налогообложению ввоз на таможенную территорию Российской Федерации технологического оборудования, комплектующих и запасных частей к нему, ввозимых в качестве вклада в уставный капитал организации.

Однако Федеральным законом от 26.11.2008 г. № 224-ФЗ «О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» п. 7 ст. 150 НК РФ изложен в новой редакции, согласно которой льгота распространяется только на технологическое оборудование (в том числе комплектующие и запасные части к нему):

- аналоги которого не производятся в Российской Федерации;

- по перечню, утверждаемому Правительством РФ.

Одновременно необходимо отметить, что новая редакция п. 7 ст. НК РФ не устанавливает ограничений в отношении целевого использования ввозимого оборудования. Если в предыдущей редакции НК РФ говорилось именно об оборудовании, ввозимом в качестве вклада в уставный капитал организации, то в новой редакции Кодекса данное ограничение снято.

При этом в соответствии с п. 3 ст. 9 Федерального закона от 26.11.2008 г. № 224-ФЗ новая редакция п. 7 ст. 150 НК РФ вступает в силу с 1 января 2009 г., но не ранее очередного налогового периода по НДС, следующего за налоговым периодом, в котором вступит в силу Постановление Правительства РФ об утверждении соответствующего перечня технологического оборудования. На момент подготовки данной работы к изданию новая редакция еще не вступила в силу по причине отсутствия указанного постановления Правительства РФ.

Согласно Письму Минфина России от 26.01.2009 г. № 03-07-03/ технологическое оборудование и запасные части к нему, аналоги которого не производятся на территории Российской Федерации, ввезенные на территорию Российской Федерации после 1 января 2009 г. до принятия соответствующего постановления Правительства РФ, подлежат обложению НДС в общеустановленном порядке.

Перечень освобождаемых от уплаты НДС при ввозе на таможенную территорию России технологического оборудования, комплектующих и запасных частей к нему в качестве вклада в уставный (складочный) капитал организации был приведен также в Инструкции о порядке применения таможенными органами Российской Федерации налога на добавленную стоимость в отношении товаров, ввозимых на таможенную территорию Российской Федерации, утвержденной Приказом ГТК России от 07.02.2001 г. № 131.



Pages:     | 1 |   ...   | 2 | 3 || 5 | 6 |   ...   | 8 |
 


Похожие работы:

«ЦЕНТРОСОЮЗ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ МОСКОВСКИЙ УНИВЕРСИТЕТ ПОТРЕБИТЕЛЬСКОЙ КООПЕРАЦИИ КАФЕДРА ЭКОНОМИЧЕСКОЙ ТЕОРИИ Соловых Н.Н. ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ТЕОРИЯ ЭКОНОМИКА ИСТОРИЯ ЭКОНОМИКИ ТЕМАТИКА РЕФЕРАТОВ И МЕТОДИЧЕСКИЕ УКАЗАНИЯ ПО ИХ ВЫПОЛНЕНИЮ Москва 2003 Соловых Н.Н. Экономическая теория. Экономика. История экономики. Тематика рефератов и методические указания по их выполнению. – М.: Московский университет потребительской кооперации, 2003. - 21 с. Тематика рефератов и...»

«ЧАСТНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ ОБРАЗОВАНИЯ ИНСТИТУТ ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ Н.М. Лашкевич МЕЖДУНАРОДНАЯ ТОРГОВЛЯ Учебно-методический комплекс Минск 2010 УДК Л-32 Учебно-методический комплекс разработан м.э.н., старшим преподавателем ЧУО Института предпринимательской деятельности Лашкевич Н. М. Рекомендован к изданию кафедрой Коммерческой деятельности ЧУО Института предпринимательской деятельности (протокол №4 от 16.ноября 2010г.) Одобрен и утвержден на заседании Научно-методического Совета ЧУО...»

«В.А. Круглов Основы права Минск Изд-во МИУ 2006 1 УДК 340 ББК 67.4 К 84 Авт ор В.А.Круглов кандидат юридических наук, доцент Р е ц е н з е н т ы: Вежновец В.Н., кандидат юридических наук, доцент Стрельский Д.Г. кандидат юридических наук Рекомендовано к изданию кафедрой экономического права МИУ (протокол №3 от 21.10.2005 г.) Круглов, В.А. Основы права: Учебно-методический комплекс.– Мн.: Изд-во К 84 МИУ, 2006. – 308 с. ISBN 985-490-167-Х. В учебно-методическом комплексе представлены рекомендации...»

«ФЕДЕРАЛЬНОЕ АГЕНТСТВО ПО ОБРАЗОВАНИЮ ГОСУДАРСТВЕННОЕ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ ВЫСШЕГО ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ САНКТ-ПЕТЕРБУРГСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ ЭКОНОМИКИ И ФИНАНСОВ КАФЕДРА РЕГИОНАЛЬНОЙ ЭКОНОМИКИ И ПРИРОДОПОЛЬЗОВАНИЯ РАБОЧАЯ ПРОГРАММА И МЕТОДИЧЕСКИЕ УКАЗАНИЯ К НАПИСАНИЮ РЕФЕРАТОВ ПО КУРСУ ОБЩАЯ ЭКОЛОГИЯ И ПРИРОДОПОЛЬЗОВАНИЕ (для студентов заочной формы обучения) ИЗДАТЕЛЬСТВО САНКТ-ПЕТЕРБУРГСКОГО ГОСУДАРСТВЕННОГО...»

«1 Костюнина Г.М. Интеграция в Африке / Г.М. Костюнина // Международная экономическая интеграция: учебное пособие / Под ред. Н.Н.Ливенцева.- М.: Экономистъ, 2006. – С. 297-320. Костюнина Г.М. 4.4.ИНТЕГРАЦИОННЫЕ ГРУППИРОВКИ В АФРИКЕ 1.Общая характеристика интеграционных тенденций в Африке. Стремление к объединению африканских стран берет начало с рубежа 1950-1960-х гг., периода получения политической независимости. Именно в этот период стали создаваться первые интеграционные группировки, которые...»

«Министерство образования и науки Российской Федерации Амурский государственный университет С.Б. Бокач, Л.П. Бокач, НАЛОГИ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ: КОСВЕННЫЕ НАЛОГИ Учебно-методическое пособие Благовещенск Издательство АмГУ 2012 ББК 65.261.4 Я73 Б76 Рекомендовано учебно-методическим советом университета Рецензенты: Демидов А.С., канд. экон. наук, профессор кафедры Экономики ДальГАУ; Боровиков В.Г., канд. экон. наук, профессор, директор Финансовоэкономического Института ДальГАУ; Бутовец И.В., зам....»

«ФЕДЕРАЛЬНОЕ АГЕНТСТВО ПО ОБРАЗОВАНИЮ РФ НОВОСИБИРСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ ЭКОНОМИКИ И УПРАВЛЕНИЯ КАФЕДРА ЭКОНОМИЧЕСКОЙ ИНФОРМАТИКИ Н.А. Филимонова Информационные технологии управления персоналом Учебно-методический комплекс Новосибирск 2009 1 ББК 32.81+65.050.2 Ф 53 Издается в соответствии с планом учебно-методической работы НГУЭУ Филимонова Н.А. Ф 53 Информационные технологии управления персоналом: Учебно-методический комплекс. – Новосибирск: НГУЭУ, 2009. – 147 с. Предлагаемый...»

«Министерство образования и науки Украины Харьковский национальный университет имени В. Н. Каразина Голиков А.П., Грицак Ю.П., Казакова Н.А., Сидоров В.И. География мирового хозяйства Учебное пособие Рекомендовано Министерством образования и науки Украины в качестве учебного пособия для студентов высших учебных заведений Киев Центр учебной литературы 2008 2 ББК 65.04 я73 Г35 УДК 30.21.15(075.8) Рецензенты: Ковалевский Г.В., д.э.н., проф. кафедры туризма и гостиничного хозяйства Харьковской...»

«ФЕДЕРАЛЬНОЕ АГЕНТСТВО ПО ОБРАЗОВАНИЮ ГОСУДАРСТВЕННОЕ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ ВЫСШЕГО ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ САНКТ-ПЕТКРБУРГСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ ЭКОНОМИКИ И ФИНАНСОВ КАФЕДРА ЦЕНООБРАЗОВАНИЯ И ОЦЕНОЧНОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ Н.В. ВЕЙГ ОЦЕНКА СТОИМОСТИ МАШИН И ОБОРУДОВАНИЯ Учебное пособие ИЗДАТЕЛЬСТВО САНКТ-ПЕРБУРГСКОГО ГОСУДАРСТВЕННОГО УНИВЕРСИТЕТА ЭКОНОМИКИ И ФИНАНСОВ 2009 Вейг Н.В. Оценка машин и оборудования: Учебное пособие. - СПб.: Изд-во СПбГУЭФ, 2009. – 124 с. Учебное пособие...»

«НЕГОСУДАРСТВЕННОЕ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ ВЫСШЕГО ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ САМАРСКИЙ ИНСТИТУТ – ВЫСШАЯ ШКОЛА ПРИВАТИЗАЦИИ И ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСТВА КАФЕДРА ЭКОНОМИКИ И УПРАВЛЕНИЯ КАНДИДАТСКАЯ ДИССЕРТАЦИЯ МЕТОДИЧЕСКИЕ УКАЗАНИЯ ПО ПОДГОТОВКЕ, ОФОРМЛЕНИЮ И ЗАЩИТЕ Утверждены редакционно-издательским советом института _ 20_ г. Самара 2011 1 Составители: Н.В.Овчинникова, Н.Р.Руденко УДК 378.245.2/3 ББК 72.6(2)243 К 19 Кандидатская диссертация: методические указания по подготовке, оформлению и...»

«Федеральное агентство по образованию Государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования ГОСУДАРСТВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ УПРАВЛЕНИЯ Лауреат всероссийского конкурса Лучшая научная книга 2010 года (Фонд развития отечественного образования) УЧЕБНОЕ ПОСОБИЕ по дисциплине ЭКОНОМИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ЛОГИСТИКИ И УПРАВЛЕНИЯ ЦЕПЯМИ ПОСТАВОК (теория и практика) для студентов специальности Логистика и управление цепями поставок – 080506 Москва – 2010 2 Федеральное агентство по...»

«МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ Государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования Сибирский государственный аэрокосмический университет имени академика М.Ф. Решетнева (СибГАУ) Цветцых А.В. ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ГЕОГРАФИЯ И РЕГИОНАЛИСТИКА МЕТОДИЧЕНСКИЕ УКАЗАНИЯ К ВЫПОЛНЕНИЮ КОНТРОЛЬНОЙ РАБОТЫ Красноярск 2010 г. 4 ОБЩИЕ СВЕДЕНИЯ В условиях становления и развития рыночных отношений эффективное функционирование и устойчивое развитие территориальных...»

«Белорусский государственный университет И.И. Пирожник Проблемы политической географии и геополитики (Учебное пособие для студентов географических специальностей университетов) Минск 2004 УДК 911.3 : 327 ББК 66. 4 П 33 Рецензенты: доктор экономических наук, профессор Л.В. Козловская кандидат географических наук, профессор Г.Я. Рылюк Печатается по решению Редакционно-издательского совета Белорусского государственного университета Пирожник И.И. П33 Проблемы политической географии и геополитики :...»

«Н.Н. БЫКОВА А.М. КУРЫШОВ А.А. РАСПОПИНА Т.А. ЯКОВЛЕВА ИСТОРИЯ Министерство образования и науки Российской Федерации Байкальский государственный университет экономики и права Н.Н. Быкова А.М. Курышов А.А. Распопина Т.А. Яковлева ИСТОРИЯ Учебное пособие Иркутск Издательство БГУЭП 2012 1 УДК 947 (075.8) ББК 63.3 И 90 Печатается по решению редакционного совета Байкальского государственного университета экономики и права Рецензенты д-р ист. наук, проф. А.В. Шалак д-р ист. наук, проф. Г.А. Цыкунов...»

«Игорь Березин МАРКЕТИНГОВЫЕ ИССЛЕДОВАНИЯ ИНСТРУКЦИЯ ПО ПРИМЕНЕНИЮ 3-е издание, переработанное и дополненное МОСКВА • ЮРАЙТ 2012 УДК 33 ББК 65.290-2 Б48 `2.0: Березин Игорь Станиславович — консультант по проведению аудита маркетинга, исследований рынка, брендингу, бизнес-планированию, маркетинговому анализу и прогнозированию. С 2005 года входит в ТОП-5 Самые известные консультанты по маркетингу в России. Автор 14 монографий, более 400 статей и аналитических материалов по вопросам маркетинга,...»

«КАЛИНИНГРАДСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ А.М. Чуйкин ОСНОВЫ МЕНЕДЖМЕНТА Калининград 1996 КАЛИНИНГРАДСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ А.М. Чуйкин ОСНОВЫ МЕНЕДЖМЕНТА Учебное пособие Калининград 1996 Чуйкин А.М. Основы менеджмента: Учебное пособие / Калинингр. ун-т. - Калининград, 1996. - 106 с. - ISBN 5-230-08823-0. Пособие написано в соответствии с требованиями государственного образовательного стандарта и с учетом базовой учебной программы по курсу “Менеджмент”, а также учебного плана...»

«ПОДДЕРЖКА МАЛОГО И СРЕДНЕГО БИЗНЕСА. ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВО РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ Администрация города Красноярска Департамент экономики МЕТОДИЧЕСКОЕ ПОСОБИЕ ДЛЯ СУБЪЕКТОВ МАЛОГО И СРЕДНЕГО ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСТВА (Сборник нормативных документов) Красноярск 2010 ДЕПАРТАМЕНТ ЭКОНОМИКИ. Отдел инвестиций и развития малого предпринимательства Методическое пособие для субъектов малого и среднего УДК 346.26 ББК 67.404.91 предпринимательства. Сборник нормативных документов. — КрасН83 ноярск, 2010 Отдел...»

«АНО Центр информационных стратегий Лучшие практики социаЛьно ориентированных нко – участников конкурса соДействие методическое пособие Москва 2013 ББК 66.4(0) :67.408/67.412 УДК 334.72:316.334.3 (470) Рецензенты: Николаева Е.Л., первый заместитель Председателя Комитета Государственной Думы Российской Федерации по жилищной политике и жилищно-коммунальному хозяйству, заместитель председателя Общероссийской общественной организации Деловая Россия, кандидат социологических наук Составители:...»

«Федеральное агентство по образованию Государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования Санкт-Петербургский государственный инженерно-экономический университет Кафедра связей с общественностью и массовых коммуникаций А.А. Марков ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА СВЯЗЕЙ С ОБЩЕСТВЕННОСТЬЮ Учебное пособие Специальность 030602 – Связи с общественностью Санкт-Петербург 2011 УДК 659.4 ББК 76.006. 5я73 М 25 Рецензенты: Кафедра социологии и управления персоналом СПбАУЭ (зав. кафедрой д-р...»

«Министерство здравоохранения Архангельской области Государственное автономное образовательное учреждение среднего профессионального образования Архангельской области Архангельский медицинский колледж УЧЕБНОЕ ПОСОБИЕ Правила выписывания рецептов на лекарственные препараты и правила отпуска их в аптечных организациях Для самоподготовки обучающихся Для специальности 060301 Фармация Базовая подготовка Архангельск 2013 1 Автор: Пиковская Г.А. Учебное пособие для самоподготовки обучающихся по...»







 
© 2013 www.diss.seluk.ru - «Бесплатная электронная библиотека - Авторефераты, Диссертации, Монографии, Методички, учебные программы»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.